Il nuovo regime fiscale delle cooperative

16 May , 13 Il nuovo regime fiscale delle cooperative

Le norme agevolative previste per la cooperazione  (art 12 della legge n. 904/77,  art. 10 del D.P.R. n. 601/73, all’art. 11 del D.P.R. n. 601/73), sono state oggetto di ripetuti interventi normativi, che hanno avuto come effetto il forte ridimensionato dei vantaggi fiscali storicamente accordati alle società cooperative, in virtù della loro funzione sociale.

In particolare, il sostanziale depotenziamento delle agevolazioni è stato operato  con la legge 311/2004 (legge finanziaria 2005), le cui previsioni sono state ulteriormente inasprite con il d.l. 25 giugno 2008, n. 112 e da ultimo con il d.l. 138/2011, convertito dalla legge 148/2011 (c.d. Manovra di Ferragosto).

Il nuovo regime fiscale delle cooperative  è estremamente complesso e discende dall’applicazione delle storiche agevolazioni, tenendo però conto delle limitazioni  contenute:

  • nel comma 1 dell’articolo 6 del decreto legge del 15 aprile 2002, n. 63;
  • nei commi da 460 a 466 e nel comma 468 dell’art. 1 della l. 30 dicembre 2004, n. 311.

In particolare, tali norme stabiliscono una limitazione generale, applicabile cioè a tutte le cooperative, e delle limitazioni speciali differenziate in base alle caratteristiche dell’ente.

La limitazione generale, contenuta nella prima norma sopra citata,   a seguito della modifica introdotta dall’art. 2, comma 36-ter, della Manovra di Ferragosto, stabilisce per la generalità delle cooperative l’impossibilità di applicare l’articolo 12 della legge 16 dicembre 1977, n. 904 alla quota del 10 per cento degli utili netti annuali destinati alla riserva minima obbligatoria[1].

Tale previsione, come si evince più chiaramente dalla relazione tecnica tende a: “ridurre del 10 per cento l’attuale esclusione dalla formazione del reddito imponibile dell’ammontare degli utili netti annuali destinati alla riserva minima obbligatoria per le cooperative a mutualità prevalente e per quelle diverse da quelle a mutualità prevalente che diventerà quindi un’esclusione al 90 per cento”. Ne consegue, considerato che ai sensi dell’articolo 2545-quater del Codice civile, le società cooperative devono destinare a riserva legale almeno il 30 per cento dell’utile netto annuale, il concorso alla formazione del reddito imponibile di un importo pari al 3% (10% x 30%) del risultato di bilancio.

Le limitazioni speciali, invece,  sono contenute nei commi da 460 a 464 dell’art. 1 della legge finanziaria 2005 e possono essere così sintetizzate:

Limitazioni specifiche

Agevolazione

Cooperative a mutualità prevalente

Cooperative a mutualità non prevalente

 art. 12 l. 904/72  L’ agevolazione prevista dall’art. 12 della legge n. 904/77 non si applica:–  sul 20% degli utili netti annuali, per le cooperative agricole e della piccola pesca;–  sul 65% degli utili netti annuali, per le cooperative di consumo e loro consorzi;–  sul 40% degli utili netti annuali, per la altre cooperative.  L’agevolazione è limitata alla quota del 30 per cento degli utili netti annuali, a condizione che tale quota sia destinata ad una riserva indivisibile prevista dallo statuto. 
art. 10 D.p.r 601/73 Le agevolazioni fiscali per le cooperative agricole e della piccola pesca, disposte dall’art. 10 del D.P.R. n. 601/73, non si applicano al  20 per cento degli utili di cui sopra. Non si applica
art. 11 D.p.r 601/73 Per le cooperative di produzione e  lavoro, l’agevolazione di cui all’art. 11 del D.P.R. n. 601/73 si applica solo al reddito imponibile derivante dall’indeducibilità dell’IrapL’agevolazione continua ad essere applicabile integralmente dalle cooperative sociali. Non si applica

Un aspetto che non è chiaro è se le due tipologie di limitazione (generale e speciale) operino congiuntamente, oppure  alternativamente, nel senso che la limitazione generale si” applica” soltanto in mancanza di una limitazione speciale.

La seconda soluzione dovrebbe essere preferita, partendo da una analisi letterale delle norme  in esame.

Se si leggono attentamente le norme richiamate risulta evidente che il rispetto del limite speciale potrebbe incorporare anche il rispetto del limite generale.

Una cooperativa che tassasse  il 40% dell’utile, a nostro avviso, potrebbe ragionevolmente sostenere di aver rispettato contemporaneamente :

  • sia il limite speciale: in effetti, non avrebbe applicato l’art .12 della legge n. 904/77  “ per la quota del 40 per cento degli utili netti annuali
  • sia il limite generale, considerato che la normativa non esclude espressamente che la “ quota del 10 per cento degli utili netti annuali destinati alla riserva minima obbligatoria” possa essere considerata un di cui della quota del 40%.

La soluzione di cui sopra, tuttavia, ancorché ineccepibile da un punto di vista logico, riteniamo non verrà fatta propria dell’Amministrazione finanziaria; e il motivo è semplice: dalla relazione tecnica è evidente l’intenzione del legislatore, al di là del dato letterale delle norme, di considerare  le due limitazioni come autonome e distinte fonti di gettito fiscale.

In sintesi la situazione, distinta per tipologia di cooperativa, dovrebbe essere la seguente:

Tipo di cooperativa Quota utile tassabile

Tassazione costi indeducibili   

Cooperative agricole

20%

No è ricorrendo le condizioni di cui all’art. 10 del D.P.R. n. 601/1973
Cooperative di lavoro

43%

Si  è  ad esclusione dell’Irap ricorrendo le condizioni di cui all’art. 10 del D.P.R. n. 601/1973
Cooperative di consumo

68%

Si
Cooperative sociali

3%

No  è  ricorrendo le condizioni di cui all’art. 10 del D.P.R. n. 601/1973
Cooperative a mutualità non prevalente

73%

Si
Banche di credito cooperativo

47%

No
Cooperative diverse dalle precedenti

43%

No


[1] Si ricorda che in base alla precedente formulazione l’intero accantonamento a riserva legale obbligatoria non rilevava ai fini Ires.

 

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